前沿拓展：

股權(quán)激勵會計處理

2006年**在其頒發(fā)的新企業(yè)會計準則《企業(yè)會計準則第11號—股份支付》中，對上市公司建立的職工股權(quán)激勵計劃會計處理是： 　　1、上市公司授予股權(quán)激勵時，不做會計處理，但必須確定授予股票的公允價格（該價格是采取會計上規(guī)定的期權(quán)定價模型計算）。 　　2、等待期間，根據(jù)上述股票的公允價格及股票數(shù)量，計算出總額，作為上市公司換取激勵對象服務(wù)的代價，并在等待期內(nèi)平均分攤，作為企業(yè)的成本費用，其對應(yīng)科目為待結(jié)轉(zhuǎn)的“其他資本公積”。如果授予時即可行權(quán)，可以當期作為企業(yè)的成本費用。會計分錄為： 　　借：營業(yè)成本 　　 貸：資本公積—其他資本公積 　　3、職工實際行權(quán)時，不再調(diào)整已確認的成本費用，只根據(jù)實際行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的其他資本公積。會計分錄為： 　　借：銀行存款 　　借：資本公積—其他資本公積 　　 貸：股本 　　 資本公積金—股本溢價 　　4、如果股權(quán)激勵計劃到期限，職工沒有按照規(guī)定行權(quán)，以前作為上市公司成本費用的，要進行調(diào)整，沖回成本和資本公積。 　　三、企業(yè)實行職工股權(quán)激勵計劃，會計上認可的費用，企業(yè)所得稅如何處理？ 　　答：根據(jù)股權(quán)激勵計劃實行的情況，上市公司實行股權(quán)激勵計劃，實質(zhì)上是通過減少企業(yè)的資本公積，換取公司激勵對象的服務(wù)；或者說，公司是通過資本公積的減少，支付給激勵對象提供服務(wù)的報酬。因此，根據(jù)《中華****企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）第八條規(guī)定，此費用應(yīng)屬于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)的支出，應(yīng)當準予在稅前扣除。 　　四、企業(yè)實行職工股權(quán)激勵計劃所確認的支出，企業(yè)所得稅確認為何性質(zhì)的費用？ 　　答：會計準則將上市公司實行股權(quán)激勵計劃換取激勵對象的支出，認定為企業(yè)的營業(yè)成本。我們考慮，由于股權(quán)激勵計劃的對象是企業(yè)員工，其所發(fā)生的支出，應(yīng)屬于企業(yè)職工工資薪金范疇。 　　五、企業(yè)實行職工股權(quán)激勵計劃所確認的支出，企業(yè)所得稅在何時確認為企業(yè)的工資薪金支出？ 　　答：企業(yè)會計準則規(guī)定，上市公司股權(quán)激勵計劃一旦開始實施，其估計的金額將計入成本費用。會計準則之所以做出這一規(guī)定，主要是基本于受益原則和成本配比原則。即從授予開始，員工開始提供服務(wù)，該服務(wù)的成本就應(yīng)記入企業(yè)成本費用。 　　而根據(jù)稅法實施條例第34條規(guī)定，企業(yè)工資薪金支出，必須是每年度“支付”的。而上市公司實行股權(quán)激勵計劃，是設(shè)定一定條件的，在實施過程中，有可能滿足不了；況且股市發(fā)生變化，也可能影響行權(quán)（如授予價高于行權(quán)時的股票市場價格，現(xiàn)實中有許多公司出現(xiàn)這種情況），這種不確定性的成本費用，稅法不允許當時就給予扣除。因此，根據(jù)稅法的規(guī)定，這種費用，應(yīng)在激勵對象行權(quán)時給予扣除。 　　此外，根據(jù)我國個人所得稅法的有關(guān)規(guī)定，對個人取得股權(quán)激勵計劃標的物，在計算個人所得稅時，也是依據(jù)個人實際行權(quán)時，確認為個人所得，且也是作為個人工資薪金項目征稅。因此，個人確認收入，與企業(yè)確認成本費用，形成相互匹配。 　　六、企業(yè)實行職工股權(quán)激勵計劃，其費用支出如何計算確定，并在稅前扣除？ 　　答：會計準則要求，企業(yè)在授予職工股權(quán)激勵計劃時，要在等待期內(nèi)，按照該股票的公允價格以及每年職工可能留用的比例及授予數(shù)量，計算作為企業(yè)當年度的成本費用，即在授予時點，按該股票的公允價格確定作為企業(yè)成本費用。而該股票的公允價格又是根據(jù)授予時該股票的市場價格，同時考慮等待期內(nèi)股票市場波動等因素確定。 　　在稅務(wù)處理上，由于稅法規(guī)定的企業(yè)工資福利費，是按實際支付日確定作為成本費用，同時不考慮市場波動等因素。因此，在確認企業(yè)建立的職工股權(quán)激勵計劃作為工資薪金扣除時，是按職工實際行權(quán)時該股票的公允價格與職工實際支付價格的差額和行權(quán)數(shù)量確定。這種確認方式與個人所得稅保持一致。

問題1：收入在總公司，總公司和分公司增值稅繳納如何繳納？

總公司要在外地設(shè)立**核算的分公司，所有收入要先入總公司的賬戶，再由總公司劃轉(zhuǎn)到分公司，而分公司所在地的稅務(wù)機構(gòu)要求分公司的增值稅要在當?shù)乩U納，總公司應(yīng)如何進行賬務(wù)和稅務(wù)處理？

解答：

企業(yè)在異地設(shè)立分公司的，肯定是在當?shù)剞k理了分公司的企業(yè)工商注冊以及稅務(wù)登記。分公司在當?shù)剞k理稅務(wù)登記后，在當?shù)鼐褪且粋€**的納稅人，當?shù)囟悇?wù)局要求依法納稅也是正確的。至于企業(yè)內(nèi)部的資金流動，是企業(yè)的管理模式，不能對抗稅法的規(guī)定。

總公司可以對分公司視為一個客戶，可以采用“**銷售”或“委托代銷”的模式。

“**銷售”——就是按照正常購銷模式處理，分公司做購進，并對最終客戶開具銷售**；總公司按照銷售處理，并給分公司開具增值稅專用**，以便分公司用于抵扣進項稅額。總公司收到分公司的收入，沖減分公司購進貨物的欠款，總公司給分公司打款就作為往來。

“委托代銷”——就是分公司不做銷售處理不給最終客戶開具銷售**，由總公司給最終客戶開具銷售**；總公司給分公司提成作為銷售傭金，分公司給總公司開具經(jīng)紀**服務(wù)**（專票），總公司抵扣進項稅額。

問題2：請問銀行代發(fā)工資打印的回單怎么做會計憑證？

解答：

銀行代發(fā)工資打印的回單，應(yīng)該作為企業(yè)支付工資會計憑證的原始憑證之一，和工資表、工資分配表等一起附在會計憑證后面。

企業(yè)發(fā)放工資的會計分錄：

借：應(yīng)付職工薪酬-工資

貸：銀行存款

應(yīng)交稅費-應(yīng)交個人所得稅（代扣代繳的個稅）

應(yīng)付職工薪酬-社保費個人部分（扣員工承擔的個人部分）

應(yīng)付職工薪酬-公積金個人部分（扣員工承擔的個人部分）

其他應(yīng)收款-xx等（扣回員工借款等）

問題3：請問獎勵積分兌換其他方商品本企業(yè)會計應(yīng)該怎么做？

解答：

積分的會計處理，按照新收入準則叫著：附有客戶額外購買選擇權(quán)的銷售。

1.客戶消費時獎勵（授予）積分

借：銀行存款等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

合同負債-消費積分

說明：（1）未執(zhí)行新收入準則的企業(yè)，比如執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》的，將“合同負債”科目替換為“遞延收益”科目，下同；（2）增值稅按照未扣減積分的價值計算銷項稅額；（3）積分跨年度未使用的需要在企業(yè)所得稅年度匯算時做納稅調(diào)增。

2.如果消費者是到本企業(yè)用積分兌換商品或服務(wù)的：

（1）完全用積分兌換：

借：合同負債-消費積分

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

說明：消費者完全用積分兌換商品或服務(wù)的，增值稅需要視同銷售。

（2）部分用積分兌換：

借：銀行存款等

合同負債-消費積分

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

說明：消費者部分用積分兌換商品或服務(wù)的+支付款項，增值稅可以按照折扣處理。

3.企業(yè)參與各類積分平臺或積分聯(lián)合體，本企業(yè)的積分可以在其他企業(yè)兌換禮品，其他企業(yè)積分也可以在本期兌換禮品，大家按照章程或協(xié)議約定在一定時間內(nèi)按照兌換積分的差額進行結(jié)算。

對于這類積分平臺或積分聯(lián)合體，涉及到的稅務(wù)問題相對比較復(fù)雜。

（1）本企業(yè)積分在其他企業(yè)兌換商品或服務(wù)的，本企業(yè)向其他支付禮品價款，其他企業(yè)應(yīng)按照稅法規(guī)定向本企業(yè)開具增值稅**，本企業(yè)收到后可以按照規(guī)定抵扣進項稅額和作為稅前扣除憑證。

借：銷售費用-業(yè)務(wù)宣傳費

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）

貸：銀行存款等

同時，沖減積分：

借：合同負債-消費積分

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

說明：相當于消費者完全用積分兌換商品或服務(wù)的，增值稅需要視同銷售。

（2）其他企業(yè)積分在本企業(yè)兌換商品或服務(wù)的，法理上應(yīng)作為正常的銷售處理。

借：應(yīng)收賬款-xx企業(yè)（積分企業(yè)）

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

問題4：公司全部員工勞務(wù)外包工資由勞務(wù)派遣公司發(fā)放，那么公司給派遣公司員工租住的房租租金和餐費怎么稅前扣除？

解答：

《國家**關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》（國家**公告2015年第34號）規(guī)定：企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費用，應(yīng)作為勞務(wù)費支出；直接支付給員工個人的費用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費支出。其中屬于工資薪金支出的費用，準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。

因此，在工資由勞務(wù)派遣公司發(fā)放的情形下，接受勞務(wù)派遣的用人單位，只能是以勞務(wù)費支出進行稅前扣除，不能以“工資薪金支出”進行稅前扣除，也不能作為職工福利費扣除的依據(jù)。

而支付勞務(wù)派遣員工租住的房租租金和員工餐費，都是屬于福利費，由于沒有“工資薪金總額”基數(shù)，將會造成無法稅前扣除的后果。

解決辦法：改為直接支付勞務(wù)派遣員工的工資。

問題5：關(guān)于股權(quán)激勵費用如何計提？

請問為什么上市公司股權(quán)激勵的實際計提費用和最初的公告的預(yù)計攤銷成本不同，是部分股票或股權(quán)注銷回購的原因嗎？還是說可以不按照最初的攤銷方案來呢？另外如果公司股票價格跌太多，員工不想解鎖，會影響股權(quán)激勵費用嗎？

解答：

股權(quán)激勵會計處理適用《企業(yè)會計準則第11號——股份支付》，股份支付按該準則規(guī)定分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。

除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日均不做會計處理。授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付應(yīng)當在授予日以企業(yè)承擔負債的公允價值計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費用，同時計入負債。

實務(wù)中的股權(quán)激勵，多數(shù)都是有等待期的。

上市公司在實施股權(quán)激勵發(fā)布公告時，是根據(jù)當時的情況預(yù)估實施后可能會產(chǎn)生的成本費用，但是在等待期內(nèi)可能發(fā)生變化。

（一）以增發(fā)股份進行權(quán)益結(jié)算的股份支付的會計處理：

（二）以回購股份進行權(quán)益結(jié)算的股份支付的會計處理：

（三）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的會計處理：

問題6：固定資產(chǎn)換入長投，為取得股權(quán)發(fā)生的交易費用要計入成本的嗎?

解答：

固定資產(chǎn)換入長投為取得股權(quán)發(fā)生的交易費用的會計處理，需要區(qū)分情況。

（一）企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》的

依照《小企業(yè)會計準則》第二十三條 長期股權(quán)投資應(yīng)當按照成本進行計量。

(一)以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照購買價款和相關(guān)稅費作為成本進行計量。

實際支付價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)當單獨確認為應(yīng)收股利，不計入長期股權(quán)投資的成本。

(二)通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照換出非貨幣性資產(chǎn)的評估價值和相關(guān)稅費作為成本進行計量。

因此，企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》的，固定資產(chǎn)換入長投發(fā)生的交易費用需要計入長投的成本。

借：長期股權(quán)投資

累計折舊

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）（如交易費用取得增值稅專用**，可以抵扣進項）

貸：固定資產(chǎn)

銀行存款（支付的交易費用）

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

營業(yè)外收入-非流動資產(chǎn)處置凈收益

說明：1.用固定資產(chǎn)對外投資，增值稅需要視同銷售，滿足稅法規(guī)定條件的，可以適用簡易計稅（按3%征收率減按2%），下同；2.固定資產(chǎn)處置可能是凈損失，需要將貸方“營業(yè)外收入”換成借方“營業(yè)外支出-非流動資產(chǎn)處置凈損失”。

（二）執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的

企業(yè)在執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的情況下，股權(quán)投資需要區(qū)分：

1.同一控制下的企業(yè)合并

借：長期股權(quán)投資

管理費用

累計折舊

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）（如交易費用取得增值稅專用**，可以抵扣進項）

貸：固定資產(chǎn)

銀行存款（支付的交易費用）

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

資本公積等（差額）

說明：同一控制下企業(yè)合并，非貨幣性資產(chǎn)投資，會計核算不確認收入或資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓利得（損失），企業(yè)所得稅規(guī)定需要視同銷售、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)，因此需要做納稅調(diào)整。

2.非同一控制下的企業(yè)合并

借：長期股權(quán)投資

管理費用

累計折舊

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）（如交易費用取得增值稅專用**，可以抵扣進項）

貸：固定資產(chǎn)

銀行存款（支付的交易費用）

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

資產(chǎn)處置損益（差額）

3.不構(gòu)成企業(yè)合并，但是形成重大影響的股權(quán)投資

借：長期股權(quán)投資

累計折舊

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）（如交易費用取得增值稅專用**，可以抵扣進項）

貸：固定資產(chǎn)

銀行存款（支付的交易費用）

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

資產(chǎn)處置損益（差額）

4.不構(gòu)成企業(yè)合并，也不形成重大影響的股權(quán)投資

借：可供出售金融資產(chǎn)/其他權(quán)益工具投資

累計折舊

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）（如交易費用取得增值稅專用**，可以抵扣進項）

貸：固定資產(chǎn)

銀行存款（支付的交易費用）

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

資產(chǎn)處置損益（差額）

問題7：公司借款給股東的利息收入是否需要繳納企業(yè)所得稅？？可不可以沒有利息收入？？

2020年公司股東借款一千萬，一直沒有利息收入，專管員查賬說必須有利息收入的，這個利息收入應(yīng)該怎么算？？企業(yè)還需要補交企業(yè)所得稅嗎？？

解答：

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十一條 企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合**交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百二十三條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合**交易原則，或者企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的安排的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，進行納稅調(diào)整。

公司與公司股東之間的關(guān)系屬于稅法規(guī)定關(guān)聯(lián)關(guān)系，因此雙方之間的交易需要符合**交易原則。在現(xiàn)實中，在正常的商業(yè)交易下資金借出后收取資金利息才是常態(tài)，并且按照市場利率水平計算的利息才符合**交易原則。

雖然，根據(jù)《國家**關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號）第三十條規(guī)定， 實際稅負相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查、調(diào)整。

但是需要注意的是國稅發(fā)〔2009〕2號的規(guī)定用的是“原則”，而不是“應(yīng)當”等詞語。在我國目前的財稅體制管理情況下，各地都希望把稅源留在本地甚至本稅務(wù)局，導(dǎo)致“原則”規(guī)定，基層稅務(wù)局幾乎完全可以合法的不予執(zhí)行。

因此，稅務(wù)局的要求補繳企業(yè)所得稅是有依據(jù)的。

問題8：自然人股東向公司借款是否繳納個人所得稅？

解答：

根據(jù)《** 國家**關(guān)于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅[2003]158號號）“二、關(guān)于個人投資者從其投資的企業(yè)(個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外)借款長期不還的處理問題”規(guī)定：

納稅年度內(nèi)個人投資者從其投資企業(yè)(個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外)借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

根據(jù)上述規(guī)定，如果個人股東從公司借款是用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，比如借款去出差的、借款去農(nóng)村收購農(nóng)副產(chǎn)品的等，是不需要繳納個人所得稅的；同時，個人股東從公司借款，只要該納稅年度終了前（即當年12月31日）歸還了借款的，也是不需要繳納個人所得稅。

財稅[2003]158號號規(guī)定個人股東從公司借款需要繳納個人所得稅的情形，主要是防止某些人利用借款的形式，達到非法逃避繳納個人所得稅的目的。

問題9：子公司將其從母公司借得的資金出借第三方收取利息，如何計算繳納企業(yè)所得稅？

B公司以8%的利率從集團母公司A公司取得借款2億元（該資金為A公司以相同利率從市場上發(fā)債籌集）后，將其中1億元以相同利率出借給無關(guān)聯(lián)關(guān)系（非集團公司內(nèi)部之間的關(guān)系）的C公司，請問B公司在收到C公司支付的利息后應(yīng)如何計算繳納企業(yè)所得稅？在計算企業(yè)所得稅時，B公司支付給A公司的利息能否作為成本沖抵其收到的利息收入，從而免交企業(yè)所得稅？有無法律依據(jù)？

解答：

B公司將借入的資金，再次借出并取得利息收入，屬于《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定的“（五）利息收入”。

作為應(yīng)稅收入的成本費用支出等，按照《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

因此，取得的利息收入應(yīng)作為應(yīng)稅收入正常申報企業(yè)所得稅的收入；同時，對于取得該應(yīng)稅收入而發(fā)生的成本、費用、稅金等，則可以稅前扣除。企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額計算執(zhí)行的“收支兩條線”，如果收入與扣除項目（成本費用等）剛好相等的話，就意味著應(yīng)納稅所得額為0，實際上也就不需要繳納企業(yè)所得稅了，但是也并不是就是“免稅”，因為“免稅”在稅法中是有特定的含義。

拓展知識：