前沿拓展：

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15.25 某制造企業為增值稅一般納稅人，自2017年起被認定為高新技術企業。其2021年度的生產經營情況如下：

（1）當年銷售貨物實現銷售收入8 000萬元，對應的成本為5 000萬元。

（2）12月購入專門用于研發的新設備，取得增值稅普通**上注明的金額為600萬元，當月投入使用。會計上作為固定資產核算并按照5年計提折舊。

（3）通過其他業務收入核算轉讓5年以上非獨占許可使用權收入700萬元，與之相應的成本及稅費為100萬元（在其他業務支出科目核算）。

（4）當年發生管理費用800萬元，其中含新產品研究開發費用300萬元（已**核算管理）、業務招待費80萬元。

（5）當年發生銷售費用1 800萬元，其中含廣告費1 500萬元。

（6）當年發生財務費用200萬元。

（7）取得國債利息收入150萬元，企業債券利息收入180萬元。

（8）全年計入成本、費用的實發合理工資總額400萬元（含殘疾職工工資50萬元），實際發生職工福利費120萬元，職工教育經費33萬元，撥繳工會經費18萬元。

（9）當年發生營業外支出共計130萬元，其中違約金5萬元，稅收滯納金7萬元，經納稅自查補繳高管個人所得稅15萬元。

（10）當年稅金及附加科目共列支200萬元。

（其他相關資料：各扣除項目均已取得有效憑證，相關優惠已辦理必要手續。）

要求：根據上述資料，按照下列順序計算回答問題，如有計算需計算出合計數。

（1）判斷12月購進新設備的成本能否一次性稅前列支并說明理由。

12月購進新設備的成本不能一次性在稅前列支。根據稅法相關規定，單位價值不超過500萬元的設備、器具，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，但本題中的設備價值超過了500萬元，仍按照固定資產正常提取折舊。

提示：納稅人購買的固定資產，應該在投入使用后的次月開始計提折舊。因此，12月購買并投入使用的固定資產，要在次年1月才開始計提折舊，不會對2021年的會計利潤和稅前扣除產生影響。

（2）計算當年的會計利潤。

會計利潤=8 000-5 000+700-100-800-1 800-200+150+180-130-200=800（萬元）

（3）計算業務（3）應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額=500+（700-100-500）×50%=550（萬元）

說明：符合條件的可以享受企業所得稅優惠的技術轉讓包括居民企業轉讓專利技術、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計權、植物新品種、生物醫藥新品種、5年以上（含5年）非獨占許可使用權等。

符合條件的技術轉讓所得可以免征、減征企業所得稅，一個納稅年度內技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業所得稅。

技術轉讓所得=技術轉讓收入-技術轉讓相關成本-相關稅費=700-100=600（萬元），其中500萬元部分免稅，納稅調減500萬元；超過500萬元的部分減半征收，納稅調減（600-500）×50%=50（萬元），共納稅調減500+50=550（萬元）。

（4）計算業務（4）應調整的應納稅所得額。

研究開發費用應調減應納稅所得額=300×100%=300（萬元）

業務招待費限額①=（8 000+700）×0.5%=43.5（萬元）

業務招待費限額②=80×60%=48（萬元）

業務招待費應調增應納稅所得額=80-43.5=36.5（萬元）

合計調減應納稅所得額=300-36.5=263.5（萬元）

說明：

①自2021年1月1日起，研究開發費用加計扣除政策。

②企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照實際發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。

③業務招待費扣除限額和納稅調整的計算。分為以下兩個步驟：

a.首先確定銷售（營業）收入。

銷售（營業）收入=主營業務收入+其他業務收入+視同銷售收入

注意：不包括營業外收入和一般企業的投資收益。

b.其次比較兩個標準，取孰低值扣除：

實際發生額×60%和銷售（營業）收入×5‰。

（5）計算業務（5）應調整的應納稅所得額。

廣告費扣除限額=（8 000+700）×15%=1 305（萬元）

廣告費應調增應納稅所得額=1 500-1 305=195（萬元）

說明：企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。

（6）計算業務（7）應調整的應納稅所得額。

國債利息收入免稅，企業債利息收入應正常納稅。應調減應納稅所得額150萬元。

（7）計算業務（8）應調整的應納稅所得額。

業務（8）應調整的應納稅所得額=120-400×14%+33-400×8%+18-400×2%-50×100%

企業安置殘疾人的，支付給殘疾職工工資可以100%加計扣除，應調減應納稅所得額50萬元。

工會經費扣除限額=400×2%=8（萬元），應調增應納稅所得額=18-8=10（萬元）。

職工福利費扣除限額=400×14%=56（萬元），應調增應納稅所得額=120-56=64（萬元）。

職工教育經費扣除限額=400×8%=32（萬元），應調增應納稅所得額=33-32=1（萬元）。

合計應調增應納稅所得額=-50+10+64+1=25（萬元）

三項經費的扣除標準

（8）計算業務（9）應調整的應納稅所得額。

業務（9）應調增應納稅所得額=7+15=22（萬元）

說明：稅收滯納金不允許稅前扣除。查補的高管的個人所得稅的納稅義務人為高管個人，這部分個人所得稅實際上應該由個人承擔納稅義務，與單位的生產經營無關。公司支付高管工資代扣代繳的個人所得稅只是履行扣繳義務，所以不能在企業計算應納稅所得額前稅前扣除。

（9）計算當年該企業的企業所得稅應納稅所得額。

企業所得稅的應納稅所得額=800-550-300+36.5+195-150+25+22=78.5（萬元）。

說明：在會計利潤的基礎上進行納稅調整，計算出應納稅所得額。

（10）計算當年該企業應繳納的企業所得稅。

應繳納的企業所得稅稅額=78.5×15%=11.78（萬元）

說明：高新技術企業適用企業所得稅稅率為15%。

15.26 某上市公司被認定為技術先進型服務企業。2021年度取得主營業務收入48 000萬元、其他業務收入2 000萬元，營業外收入1 000萬元，投資收益500萬元，發生主營業務成本25 000萬元、其他業務成本1 000萬元、營業外支出1 500萬元、稅金及附加4 000萬元，管理費用3 000萬元，銷售費用10 000萬元，財務費用1 000萬元，實現年度會計利潤總額6 000萬元。其中，具體業務如下：

（1）廣告費支出8 000萬元，非廣告性質的贊助支出50萬元。

（2）業務招待費支出350萬元。

（3）實發工資4 000萬元。此外，當年1月1日，公司某創始人對公司2年前授予其的股票期權（該股票期權等待期至2020年12月31日結束，等待期內按規定在會計上已經全額計入成本費用核算，并按規定進行了納稅調整）500萬股實施行權，行權價每股6元，當日該公司股票收盤價每股10元。

（4）撥繳職工工會經費150萬元，發生職工福利費900萬元，職工教育經費160萬元。為職工購買商業醫療保險支付保險費10萬元。

（5）計提資產減值損失準備金1 500萬元，該資產減值損失準備金未經稅務機關核定。

（6）公司取得的投資收益中包括國債利息收入200萬元，符合條件的居民企業之間的股息收入100萬元。

（7）獲得當地****門補助的具有專項用途的財政資金500萬元，已取得**門正式文件，與該財政資金相對應的支出400萬元。

（8）對外捐贈共計800萬元，其中通過我國**門捐款700萬元用于救助貧困兒童，直接向某學校捐贈100萬元。

（9）收回對某非上市公司持有超過12個月的股權投資取得貨幣資金共計100萬元，其中包含初始投資成本60萬元，剩余40萬已計入投資收益科目（不考慮其他因素），其中相當于被投資公司累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本的比例計算的部分為10萬元。

（其他相關資料：各扣除項目均已取得有效憑證，相關優惠已辦理必要手續。）

要求：根據上述資料，按照下列順序計算回答問題，如有計算需計算出合計數。

（1）計算廣告費和贊助費支出應調整的應納稅所得額。

銷售（營業）收入=48 000+2 000=50 000（萬元）

廣告費扣除限額=50 000×15%=7 500（萬元）＜實際發生額8 000萬元，廣告費應調增應納稅所得額=8 000-7 500=500（萬元），該金額可以結轉下一年扣除。

非廣告性質的贊助支出不得在稅前扣除，贊助支出應調增應納稅所得額為50萬元。

合計調增應納稅所得額=500+50=550（萬元）

說明：企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。注意區分不得扣除的非廣告性質的贊助支出和準予扣除的廣告費支出。

（2）計算業務招待費支出應調整的應納稅所得額。

業務招待費扣除限額①=350×60%=210（萬元）；扣除限額②=50 000×5‰=250（萬元），稅前準予扣除的業務招待費為210萬元。

業務招待費支出應調增的應納稅所得額=350-210=140（萬元）

說明：企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照實際發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。業務招待費扣除限額和納稅調整的計算，分為以下兩個步驟：

①確定銷售（營業）收入，銷售（營業）收入=主營業務收入+其他業務收入+視同銷售收入。注意，不包括營業外收入和一般企業的投資收益。

②比較兩個標準，取孰低值扣除：實際發生額×60%和銷售（營業）收入×5‰。

（3）說明當年公司創始人將其股票期權行權的企業所得稅處理。

當年允許在稅前作為工資薪金扣除的股票期權成本=500×（10-6）=2 000（萬元），應納稅調減2 000萬元。

說明：上市公司股權激勵計劃實行后，需經過等待期才可以行權的，在等待期內會計上計算確認的相關成本費用，不得在對應年度計算繳納企業所得稅時扣除；

需要等待股權激勵計劃行權后，方可根據該股票實際行權時的公允價格與當年激勵對象實際行權支付價格的差額及數量，作為當年的工資、薪金支出，進行稅前扣除。

由于之前年度在會計上已經作為成本費用核算，并且由于在等待期內不得稅前扣除，且已經進行了相應的納稅調整（等待期內每年應將計入成本、費用的金額全額進行納稅調增），所以行權當年，允許作為工資薪金扣除，應該納稅調減2 000萬元。

股權激勵支出的稅前扣除規定：

（4）計算工會經費、職工福利費和職工教育經費以及商業保險費應調整的應納稅所得額。

工資薪金總額=4 000+500×（10-6）=6 000（萬元）

工會經費扣除限額=6 000×2%=120（萬元），應調增應納稅所得額=150-120=30（萬元）。

職工福利費扣除限額=6 000×14%=840（萬元），應調增應納稅所得額=900-840=60（萬元）。

職工教育經費扣除限額=6 000×8%=480（萬元），無須調整。

為職工購買商業保險支出不得在稅前扣除，應調增應納稅所得額=10（萬元）。

合計調增應納稅所得額=30+60+10=100（萬元）

三項經費扣除標準

（5）計算資產減值損失準備金應調整的應納稅所得額并說明理由。

稅法規定，未經稅務機關核定計提的資產減值損失準備金不得在稅前扣除，資產減值損失準備金應調增的應納稅所得額1 500萬元。

（6）計算投資收益應調整的應納稅所得額。

投資收益應調減的應納稅所得額200萬元。

說明：國債利息收入免征企業所得稅。

（7）計算財政補助相關項目應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額=500-400=100（萬元）

說明：當地****門補助的具有專項用途的財政資金500萬元屬于不征稅收入，應納稅調減；與不征稅收入對應的支出400萬元，不得在稅前扣除，應納稅調增。企業從縣級以上各級******門及其他部門取得的財政性資金，同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入：

①企業能夠提供資金專項用途的資金撥付文件；

②**門或其他撥付資金的**部門對該資金有專門的資金管理辦法或者具體管理要求；

③企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。

上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。

（8）計算捐贈應調整的應納稅所得額。

捐贈支出其中直接捐贈不得在稅前扣除，故納稅調增100萬元。

公益性捐贈扣除限額=6 000×12%=720（萬元）＞符合條件的公益性捐贈實際發生額700萬元，無須納稅調整。

說明：各類捐贈支出的稅前扣除金額計算時，需要關注的要點。

①符合條件：用途必須符合規定，通過公益性社會團體或者縣級及以上****及其部門，且取得合規票據，否則不允許扣除。

②特殊地區：目標脫貧地區的扶貧捐贈支出和其他公益性捐贈支出需分開單獨計算。

③扣除基數：扣除限額以“年度利潤總額”基數計算，而不是“銷售（營業）收入”。

（9）計算收回投資應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額10萬元。

說明：投資企業從被投資企業撤回或減少投資，其取得的資產中，相當于初始出資的部分，應確認為投資收回；相當于被投資企業累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應確認為股息所得；其余部分確認為投資資產轉讓所得。

提示：注意撤回或減少投資和股權轉讓的區別。

股權轉讓，企業轉讓股權收入扣除為取得該項股權所發生的成本后，為股權轉讓所得。不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額，也就是不確認股息所得。

（10）計算該公司當年應納企業所得稅。

應納稅所得額=6 000+500+50+140-2 000+90+10+1 500-200-100+100-10=6 080（萬元）

該公司應繳納企業所得稅稅額=6 080×15%=912（萬元）

說明：技術先進型服務企業適用15%的優惠稅率。

15.27 位于市區的醫藥制造行業上市甲公司為增值稅一般納稅人。2021年甲企業實現營業收入100 000萬元、投資收益5 100萬元；發生營業成本55 000萬元、稅金及附加4 200萬元、管理費用5 600萬元、銷售費用26 000萬元、財務費用2 200萬元、營業外支出800萬元。甲企業自行計算會計利潤為11 300萬元。2022年3月甲企業進行2021年所得稅匯算清繳時聘請了某會計師事務所進行審核，發現如下事項：

（1）5月接受母公司捐贈的原材料用于生產應稅藥品，取得增值稅專用**，注明價款1 000萬元、稅款130萬元，進項稅額已抵扣，企業將1 130萬元計入資本公積，贈與雙方無協議約定。

（2）6月采用支付手續費方式委托乙公司銷售藥品，不含稅價格為3 000萬元，成本為2 500萬元，藥品已經發出；截至2021年12月31日未收到代銷清單，甲企業未對該業務進行會計、增值稅和企業所得稅相應處理。

（3）投資收益中包含直接投資居民企業分回的股息4 000萬元、轉讓成本法核算的非上市公司股權的收益1 100萬元。

（4）10月對甲企業50名高管授予限制性股票，約定服務期滿1年后每人可按6元/股購買1 000股股票，授予日股票公允價值為10元/股。

12月31日甲企業按照企業會計準則進行如下會計處理：

借：管理費用 500 000

貸：資本公積 500 000

（5）成本費用中含實際發放員工工資25 000萬元；另根據合同約定支付給勞務派遣公司800萬元，由其發放派遣人員工資。

（6）成本費用中含發生職工福利費1 000萬元、職工教育經費2 200萬元、撥繳工會經費400萬元，工會經費取得相關收據。

（7）符合規定的境內自行研發產生的研發費用為1 800萬元，委托境外研究機構進行研發，支付給境外機構研發費用1 200萬元。

（8）發生廣告費和業務宣傳費22 000萬元，業務招待費600萬元。

（其他相關資料：2021年各月月末“應交稅費——應交增值稅”科目均無借方余額。）

要求：根據上述資料，按照下列順序計算回答問題，如有計算需計算出合計數。

（1）判斷業務（1）中計入資本公積的處理是否正確并說明理由。

不正確。理由：企業接收股東劃入資產（包括股東贈與資產、上市公司在股權分置改革過程中接收原非流通股股東和新非流通股股東贈與的資產、股東放棄本企業的股權），凡合同、協議約定作為資本金（包括資本公積）且在會計上已作實際處理的，不計入企業的收入總額，企業應按公允價值確定該項資產的計稅基礎。題目給出贈與雙方無協議約定，不應計入資本公積，應當作為收入處理。計入資本公積的1 130萬元應調整計入營業外收入。

說明：接收**和股東劃入資產的企業所得稅處理。

（2）判斷業務（2）中企業增值稅和所得稅處理是否正確并說明理由。

增值稅處理不正確、企業所得稅處理正確。

理由：委托其他納稅人代銷貨物，增值稅納稅義務發生時間為收到代銷單位銷售的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天；未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180日的當天。6月發出的代銷貨物，截至12月31日貨物發出已經滿180天，應發生增值稅納稅義務。企業所得稅中，銷售商品采用支付手續費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入，本題未收到代銷清單，不確認收入

（3）計算業務（2）應調整的增值稅應納稅額、城市維護建設稅額、教育費附加及地方教育附加。

應調整的增值稅應納稅額=3 000×13%=390（萬元）

應調整的城市維護建設稅額、教育費附加及地方教育附加=390×（7%+3%+2%）=46.8（萬元）

提示：此46.8萬元應計入“稅金及附加”科目，并且影響會計利潤。

應調整增值稅、城市維護建設稅、教育費和地方教育附加合計金額=390+46.8=436.8（萬元）

（4）計算業務（3）應調整的企業所得稅應納稅所得額。

應調減應納稅所得額4 000萬元。

說明：符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，免征企業所得稅。

符合條件的免稅的股息、紅利包括：

（1）居民企業直接投資于其他居民企業取得的股息紅利；

（2）在**境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利。

提示：不包括連續持有居民企業公開發行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。

（5）計算業務（4）應調整的企業所得稅應納稅所得額。

應調增應納稅所得額50萬元。

說明：對股權激勵計劃實行后，需待一定服務年限或者達到規定業績條件（以下簡稱“等待期”）方可行權的，上市公司在等待期內會計上計算確認的相關成本費用，不得在對應年度計算繳納企業所得稅時扣除。股權激勵支出的稅前扣除規定：

（6）判斷支付給勞務派遣公司的費用能否計入企業的工資薪金總額基數并說明理由。

不能。企業按照協議（合同）約定直接支付給勞務派遣公司的費用，應作為勞務費支出，而不能計入工資薪金總額的基數。

勞務派遣費用稅務處理

（7）計算職工福利費、職工教育經費、工會經費應調整的應納稅所得額。

職工福利費扣除限額=25 000×14%=3 500（萬元），無須調整。

工會經費扣除限額=25 000×2%=500（萬元），無須調整。

職工教育經費扣除限額=25 000×8%=2 000（萬元），應調增應納稅所得額=2 200-2 000=200（萬元）。

合計應調增200萬元。

（8）說明委托境外的研發費用的加計扣除規則，并計算研發費用應調整的應納稅所得額。

委托境外的研發費用按照實際發生額的80%計入委托方的委托境外研發費用，不超過境內符合條件的研發費用2/3的部分，可以按規定加計扣除。

委托境外的研發費用按照實際發生額的80%=1 200×80%=960（萬元）

境內符合條件的研發費用的2/3=1 800×2/3=1 200（萬元）

研發費用應調減企業所得稅應納稅所得額=（1 800+960）×100%=2 760（萬元）

（9）計算廣告和業務宣傳費應調整的應納稅所得額。

廣告費和業務宣傳費的扣除限額=100 000×30%=30 000（萬元），實際發生額22 000萬元，沒有超過扣除限額，無須調整。

說明：自2021年1月1日起至2025年12月31日止，對化妝品制造或銷售、醫藥制造和飲料制造（不含酒類制造）企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售（營業）收入30%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

解答綜合題時，特別需要注意題干給出的企業類型等已知條件，可能會影響后面部分扣除項目或者應納稅額的計算。

本題已知條件是“醫藥行業”，那么適用的廣告費和業務宣傳費的扣除標準是當年銷售（營業）收入的30%。

（10）計算調整后的會計利潤（不考慮稅收滯納金）。

調整后的利潤總額=11 300-46.8=11 253.2（萬元）

說明：利潤總額的調整是在會計口徑下，依照企業會計準則的規定，對賬務處理有誤的部分進行的調整，調整后的利潤總額才是會計上正確的利潤總額。應納稅所得額的調整是在稅法口徑下，在會計利潤總額的基礎上對稅法規定和會計規定有差異的部分進行的調整，要注意區分。

（11）計算應繳納的企業所得稅。

應納稅所得額=11 253.2+1 130-4 000+50+200-2 760=5 873.2（萬元）

應繳納的企業所得稅=5 873.2×25%=1 468.3（萬元）

15.28 甲環保企業成立于2010年，實繳注冊資本10 000萬元，其中乙企業持股40%。甲企業為增值稅一般納稅人，其2021年度的生產經營情況如下：

（1）主營業務收入共計12 000萬元，主營業務成本為7 000萬元。

（2）管理費用1 100萬元，其中：新技術和新工藝的研究開發費用600萬元（已**核算管理），業務招待費120萬元，為從事一線污染防治的特殊工種職工支付的人身安全保險費10萬元，為企業高管和職工購買的商業重疾保險費支出60萬元。

（3）銷售費用1 500萬元，其中：廣告費用1 000萬元，對某環保高峰論壇的贊助支出200萬元。以前年度累計結轉超標廣告費支出950萬元（已計入上年度銷售費用）。

（4）財務費用900萬元。其中1月1日向金融機構借款本金4 000萬元，當年利息費用200萬元。1月1日向其股東乙企業借款（與向金融機構借款為同期同類借款）本金7 000萬元，當年利息費用700萬元。

（5）稅金及附加科目共列支300萬元。

（6）投資收益科目共計500萬元。其中：國債利息收入70萬元，當年發行的鐵路債券利息收入10萬元。

（7）其他業務收入科目中核算轉讓專有技術取得的收入700萬元，與之相應的成本及稅費為100萬元計入其他業務支出科目。技術轉讓已經省級科技部門認定并登記。

（8）營業外支出科目共列支400萬元，其中：環保事故**民事賠償金10萬元，被當地環保部門罰款3萬元。通過省級****的環保部門捐款300萬元，其中250萬元捐贈給符合條件的環保公益事業，50萬元捐贈給目標脫貧地區扶貧攻堅，均取得了相關捐贈票據。

（9）全年已計入上述成本、費用的實發且合理的工資總額600萬元（其中包含殘疾職工工資20萬元），當年實際發生職工福利費100萬元，工會經費10萬元，職工教育經費40萬元。

（10）11月30日購入目錄范圍內用于環境保護的專用設備，增值稅專用**上注明價款406.78萬元，稅額52.88萬元，當天投入使用。會計上按固定資產核算，當年年末計提折舊后的賬面凈值為400萬元（不考慮減值準備）。

（其他相關資料：甲企業及其股東乙企業均未準備轉讓定價同期資料以證明關聯交易符合**交易原則。甲企業各扣除項目均已取得有效憑證，相關優惠已辦理必要手續。不考慮題目中未明確給出的其他條件。）

要求：根據上述資料，按照下列順序計算回答問題，如有計算需計算出合計數。

（1）計算當年的會計利潤。

會計利潤=12 000-7 000-1 100-1 500-900-300+500+700-100-400=1 900（萬元）

其中：銷售（營業）收入=12 000+700=12 700（萬元）。

說明：會計利潤是將會計口徑下的所有收入減去所有成本費用計算得出

（2）計算業務（2）中研究開發費用和業務招待費應調整的應納稅所得額。

研發費用允許按照實際發生金額的75%加計扣除。

研發費用加計扣除，調減應納稅所得額=600×75%=450（萬元）。

業務招待費實際發生額的60%=120×60%=72（萬元），扣除限額=12 700×5‰= 63.5（萬元），調增應納稅所得額=120-63.5=56.5（萬元）。

研究開發費用和業務招待費合計應調減應納稅所得額=450-56.5=393.5（萬元）

說明： ①自2021年1月1日起，研究開發費用加計扣除政策。

②企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照實際發生額的60%扣 除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。

業務招待費扣除限額和納稅調整的計算，分為以下兩個步驟：

a.確定銷售（營業）收入，銷售（營業）收入=主營業務收入+其他業務收入+視同銷售收入。注意，不包括營業外收入和一般企業的投資收益。

b.比較兩個標準，取孰低值扣除：實際發生額×60%和銷售（營業）收入×5‰。

（3）計算業務（2）中保險費應調整的應納稅所得額。

應調增應納稅所得額60萬元。 說明：關于保險費的扣除

（4）計算業務（3）應調整的應納稅所得額。

贊助支出不得扣除，調增應納稅所得額200萬元

廣告費扣除限額=12 700×15%=1 905（萬元），當年發生1 000萬元（限額尚余905 萬元），上年結轉950萬元，所以應調減應納稅所得額=1 905-1 000=905（萬元）。

合計應調減應納稅所得額=905-200=705（萬元）

說明：

①企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費，除國務院財政、稅務主管部門另有 規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。

②注意區分不得扣除的非廣告性質的贊助支出和準予扣除的廣告費支出

（5）計算業務（4）應調整的應納稅所得額。

向金融機構借款的利息支出準予據實扣除。 向非金融機構借款的利息支出，不得超過按照金融企業同期同類貸款利息計算出的 利息支出。超出部分不得扣除。

關聯方借款利息支出還應該判斷關聯方債資比。債權性投資為7 000萬元，權益性投資為按照注冊資本40%計算為4 000萬元，沒有超過2∶1的標準。

向關聯方的借款利息扣除限額=200÷4 000×7 000=350（萬元），調增應納稅所得 額350萬元。

說明：利息費用扣除規定

（6）計算業務（6）應調整的應納稅所得額。

調減應納稅所得額=70+10×50%=75（萬元）

說明：國債利息收入免稅；2020年發行的鐵路債券利息收入，減半征收企業所得稅

（7）計算業務（7）應調整的應納稅所得額。

轉讓技術所得=700-100=600（萬元），應調減應納稅所得額500+100×50%=550 （萬元）。

說明：符合條件的可以享受企業所得稅優惠的技術轉讓包括居民企業轉讓專利技 術、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計權、植物新品種、生物醫藥新品種、5年以 上（含5年）非獨占許可使用權等。

符合條件的技術轉讓所得可以免征、減征企業所得 稅，一個納稅年度內技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅；超過500萬 元的部分，減半征收企業所得稅。

技術轉讓所得=技術轉讓收入-技術轉讓相關成本-相關稅費=700-100=600（萬 元），

其中500萬元部分免稅，納稅調減500萬元，超過500萬元的部分減半征收，納稅調減=（600-500）×50%=50（萬元），共納稅調減=500+50=550（萬元）。

（8）計算業務（8）應調整的應納稅所得額。

民事賠償金均允許扣除，環保部門罰款不得扣除，納稅調增3萬元。

公益捐贈扣除限額=1 900×12%=228（萬元），納稅調增=250-228=22（萬元）。

合計應調增應納稅所得額=22+3=25（萬元）

說明：企業通過公益性組織或者縣級以上****及其部門，用于公益事業的捐贈，在不超過企業年度會計利潤12%的部分，可以扣除，超出的部分不得扣除。 企業通過上述途徑，對于目標脫貧地區的扶貧捐贈支出，準予據實扣除。

所以對于 目標脫貧地區的捐贈50萬元允許全額扣除。

（9）計算業務（9）應調整的應納稅所得額。

調減應納稅所得額=20×100%=20（萬元） 職工福利費扣除限額=600×14%=84（萬元），納稅調增=100-84=16（萬元）。

工會經費扣除限額=600×2%=12（萬元），無須調整。

職工教育經費扣除限額=600×8%=48（萬元），無須調整。

合計應調減應納稅所得額=20-16=4（萬元）。

說明：企業安置殘疾人所支付的工資，在據實扣除的基礎上準予加計扣除100%

（10）計算業務（10）應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額400萬元。 說明：單位價值不超過500萬元的設備、器具，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除。會計上計入固定資產核算，年末計提折舊后的賬面凈值為400萬元。稅法口徑允許一次性扣除進行調減，但同時也需要將會計口徑已經計提的折舊調增，所以調整凈額即為計提折舊后的賬面凈值。

（11）計算2021年甲企業應繳納的企業所得稅。

應納稅所得額=1 900-393.5+60-705+350-75-550+25-4-400=207.5（萬元） 應納所得稅額=207.5×25%-406.78×10%=11.20（萬元）

說明：企業購置并實際使用符合規定范圍內的環境保護專用設備，該設備的投資額的10%可以從當年的應納稅額中抵免。

15.29 某飲料生產企業甲為增值稅一般納稅人，適用企業所得稅稅率25%，2021年度實現營業收入80 000萬元，自行核算的2021年度會計利潤為5 600萬元。2022年5月經聘請的會計師事務所審核后，發現如下事項：

（1）2月收到市**支持產業發展撥付的財政激勵資金500萬元，會計處理全額計入營業外收入，企業將其計入企業所得稅不征稅收入，經審核符合稅法相關規定。

（2）3月轉讓持有的部分國債，取得收入1 285萬元，其中包含持有期間尚未兌付的利息收入20萬元。該部分國債按照先進先出法確定的取得成本為1 240萬元。

（3）5月接受百分之百控股母公司乙無償劃轉的一臺設備。該設備原值3 000萬元，已按稅法規定計提折舊500萬元，其市場公允價值為2 200萬元。該業務符合特殊性重組條件，企業選擇采用特殊性稅務處理。

（4）6月購置一臺生產線支付的不含稅價格為400萬元，會計核算按照使用期限5年、預計凈殘值率5%計提了累計折舊，企業選擇一次性在企業所得稅前進行扣除。

（5）發生廣告費和業務宣傳費用7 300萬元，其中300萬元用于冠名的真人秀于2022年2月制作完成并播放，企業所得稅匯算清繳結束前尚未取得相關**。

（6）成本費用中含發放的合理職工工資6 000萬元，發生的職工福利費900萬元、職工教育經費500萬元，取得工會經費代收憑據注明的撥繳工會經費100萬元。

（7）發生業務招待費800萬元。

（8）12月1日簽訂兩項借款合同，向非關聯供貨商借款1 000萬元，向銀行借款4 000萬元，未計提印花稅。甲于2022年3月1日補繳印花稅稅款及滯納金，借款合同印花稅稅率為0.05%。

（9）企業從2015年以來經稅務機關審核后的應納稅所得額（負數為可彌補虧損）數據如下表：

要求：根據上述資料，按照下列順序計算回答問題，如有計算需計算出合計數。

（1）判斷業務（1）是否需要繳納增值稅并說明理由。

不需要。納稅人取得的財政激勵資金500萬元，不與其銷售收入或者數量直接掛鉤，不屬于增值稅應稅收入，不需要繳納增值稅。

（2）計算業務（1）應調整的企業所得稅應納稅所得額。

調減應納稅所得額500萬元。 說明：根據企業所得稅法律制度，企業取得的財政激勵資金屬于不征稅收入，存在稅會差異。

（3）說明企業轉讓不同時間購買的同一品種國債時稅法規定轉讓成本的確定方法。

企業在不同時間購買同一品種國債的，其轉讓時的成本計算方法，可在先進先出 法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意改變。

（4）計算業務（2）應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額20萬元。 說明：轉讓國債取得的收益正常納稅，而國債利息屬于免稅收入。

（5）業務（3）符合特殊性稅務重組，說明甲公司接受無償劃轉設備的計稅基礎。

甲企業接受無償劃轉設備的計稅基礎=3 000-500=2 500（萬元）

說明：100%控股的居民企業之間資產或股權的劃轉，符合規定的可以選擇按以下規定進行特殊性稅務處理。

①劃出方企業和劃入方企業均不確認所得；

②劃入方企業取得被劃轉股權或資產的計稅基礎，以被劃轉股權或資產的原賬面凈值確定；

③劃入方企業取得的被劃轉資產，應按其原賬面凈值計算折舊扣除。

（6）計算業務（4）應調整的應納稅所得額。

截至當年末累計折舊=400×（1-5%）÷5×6/12=38（萬元） 年末計提折舊后的會計賬面凈值為400-38=362（萬元），應納稅調減362萬元

（7）計算業務（5）應調整的應納稅所得額。

廣告費和業務宣傳費的扣除限額=80 000×30%=24 000（萬元），無須調整。 但用于冠名真人秀的300萬元未在匯算清繳結束前取得相關**，所以無法在稅前扣除，應調增應納稅所得額300萬元。 綜上，合計應調增的應納稅所得額為300萬元。

（8）計算業務（6）應調整的應納稅所得額。

職工福利費扣除限額=6 000×14%=840（萬元），實際發生職工福利費為900萬元， 超過扣除限額，故調增應納稅所得額=900-840=60（萬元）。

職工教育經費扣除限額=6 000×8%=480（萬元），實際發生的職工教育經費為500 萬元，超過扣除限額，故調增應納稅所得額=500-480=20（萬元）。

工會經費扣除限額=6 000×2%=120（萬元），取得工會經費代收憑據注明的撥繳 工會經費100萬元，未超扣除限額，無須調整。

綜上，合計應調增應納稅所得額=60+20=80（萬元）

（9）計算業務（7）應調整的應納稅所得額。

業務招待費扣除限額=80 000×5‰=400（萬元）

業務招待費實際發生額的60%=800×60%=480（萬元）

應調增應納稅所得額=800-400=400（萬元）

（10）計算業務（8）應調整的應納稅所得額。

銀行及其他金融組織與借款人所簽訂的合同應繳納印花稅，以借款合同本金為計稅 依據，印花稅=4 000×0.05‰=0.2（萬元）。

該印花稅應屬于2021年納稅年度，企業未計提，故應減少會計利潤=0.2（萬元）。

說明：向非關聯供貨商借款1 000萬元簽訂的借款合同不屬于印花稅的征稅范圍， 無需繳納印花稅

（11）計算當年企業所得稅前可彌補的虧損額。

該企業2015年至2017年累計虧損=4 000+2 000+600=6 600（萬元），其中截至2020 年年末已彌補虧損=1 200+1 800+3 000=6 000（萬元），剩余=6 600-6 000=600（萬元） （2017年未彌補虧損）可于2021年計算應納稅所得額時彌補。

說明：根據企業所得稅法律制度，企業某一納稅年度發生的虧損可以用下一年度的 所得彌補，下一年度的所得不足以彌補的，可以逐年延續彌補，但最長不得超過5年

（12）計算當年甲企業應繳納的企業所得稅。

當年應納稅所得額=5 600-0.2-500-20-362+300+80+400-600=4 897.8（萬元） 應繳納的企業所得稅=4 897.8×25%=1 224.45（萬元）

15.30 位于某市區的電腦生產企業，為增值稅一般納稅人，2021年取得主營業務收入6 000萬元，其他業務收入500萬元，營業外收入600萬元，投資收益150萬元；發生主營業務成本2 700萬元，其他業務成本400萬元，營業外支出180萬元；稅金及附加300萬元，管理費用500萬元，銷售費用1 000萬元，財務費用150萬元。當年核算的會計利潤為2 020萬元。

2022年4月聘請某會計師事務所對其2021年度的企業所得稅匯算清繳進行審核，發現如下事項：

（1）2021年4月份以自產的一批電腦對外投資，取得居民企業非上市公司乙公司30%股權，該批產品公允價值500萬元，成本320萬元，已進行正確會計處理，企業選擇5年遞延納稅。

（2）投資當年乙公司實現凈利潤200萬元，分派現金股利100萬元，甲公司根據“權益法”核算要求進行了會計核算。

（3）3月購進并投入使用設備一臺，取得的增值稅專用**上注明價款400萬元，稅額42萬元，會計按直線法計提折舊，折舊年限為4年，凈殘值為0。企業選擇在計算企業所得稅時一次性扣除。

（4）當年共發生研發支出1 000萬元，其中600萬元形成了無形資產，2021年4月1日取得專利證書并正式投入使用，該無形資產攤銷期限為10年。未形成無形資產的研發支出400萬元已計入研發費用。

（5）財務費用中含利息支出20萬元，該項支出是向其他企業借款發生的利息支出，借款金額300萬元，借款期限為2021年1月1日至2021年12月31日，已知銀行同期同類借款利率為5%。

（6）銷售費用中含廣告費1 000萬元。

（7）實發工資1 000萬元。當年12月31日，中層以上員工對公司2年前授予的股票期權100萬股實施行權，行權價6元/股，對于該事項公司當年按照會計規定確認管理費用300萬元，行權當日該公司股票收盤價15元/股。

（8）撥繳職工工會經費50萬元，發生職工福利費300萬元，職工教育經費190萬元。

（9）投資收益中有50萬元企業債券利息收入（不能免征），40萬元國債利息收入。

要求：根據上述資料，按照下列序號回答，如有計算需計算出合計數。

（1）計算業務（1）應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額=（500-320）÷5×4=144（萬元） 說明：居民企業以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過5年期限內，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規定計算繳納企業所得稅。 該企業選擇5年遞延納稅，所以要在當年調減4年的所得。

（2）計算業務（2）應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額=200×30%=60（萬元）

說明：該企業在會計上按權益法核算確認長期股權投資，同時增加投資收益200×30%=60（萬元），根據稅法規定企業應當以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期確認收入的實現，會計上確認的投資收益按照稅法規定不予確認，需要調減，另外，乙企業分配的現金股利按照稅法的規定要確認為投資收益，但稅法同時規定符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益免稅。

綜上，該項長期股權投資應調減應納稅所得額60萬元。

（3）計算業務（3）應調整的應納稅所得額。

會計計提折舊=400÷4×9/12=75（萬元） 稅法允許一次性扣除400萬元，應調減應納稅所得額=400-75=325（萬元）。

（4）計算業務（4）應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額=600÷10×9/12+400=445（萬元）

說明：自2021年1月1日起，制造業的研究開發費用，形成無形資產的，按照無形資產成本的200%計提攤銷額稅前扣除；未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，再按照研究開發費用的100%加計扣除。

（5）計算業務（5）應調整的應納稅所得額。

應調增應納稅所得額=20-300×5%=5（萬元） 說明：非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照金融企業同期同類貸 款利率計算的數額的部分可據實扣除，超過部分不得扣除

（6）計算業務（6）應調整的應納稅所得額。

廣宣費扣除限額=（6 000+500）×15%=975（萬元），實際發生額1 000萬元，應 納稅調增=1 000-975=25（萬元）。

（7）計算業務（7）應調整的應納稅所得額。

應該調減應納稅所得額=（15-6）×100-300=600（萬元） 說明：會計上在當年（等待期內）確認管理費用300萬元，稅法上不允許扣除，在實際行權時，允許當年在企業所得稅稅前按實際行權時的公允價格與當年激勵對象實際行權支付價格的差額及數量，計入工資、薪金扣除，稅法允許扣除的金額=（15-6）× 100=900（萬元），所以應調減應納稅所得額=900-300=600（萬元）。

（8）計算業務（8）應調整的應納稅所得額。

工資、薪金總額的基數=1 000+400=1 400（萬元）

工會經費可扣除數額=1 400×2%=28（萬元），實際撥繳金額50萬元，納稅調增= 50-28=22（萬元）。

職工教育經費扣除限額=1 400×8%=112（萬元），實際發生金額190萬元，納稅調增=190-112=78（萬元）。

職工福利費扣除限額=1 400×14%=196（萬元），實際撥繳金額300萬元，納稅調增=300-196=104（萬元）。

合計應調增應納稅所得額=22+78+104=204（萬元）

（9）計算業務（9）應調整的應納稅所得額。

應調減應納稅所得額40萬元。 說明：地方債券利息免征企業所得稅。

（10）計算該企業當年的應繳納的企業所得稅。

應納稅所得額=2 020-144-60-325-445+5+25-600+204-40=640（萬元）

應繳納的企業所得稅=640×25%=160（萬元）

拓展知識：